古建筑修繕業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的影響
在實現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅的政策背景下，財政部和國家稅務總局已經(jīng)正式下發(fā)了“營業(yè)稅改征增值稅試點方案”的通知，此次稅收改革對不同行業(yè)有著不同的影響。古建筑修繕業(yè)作為建筑業(yè)的一個細分具有相對于建筑業(yè)的共性和個性，“營改增”對古建筑修繕業(yè)有一定的影響。本文從定量和定性兩方面分析了“營改增”對古建筑修繕業(yè)的影響，并對古建筑修繕業(yè)的“營改增”提出政策建議。
一、“營改增”對古建筑修繕業(yè)影響的定量分析
胡鋒，梁俊（2013）在對“營改增”對建筑行業(yè)的影響的分析中，提出了營業(yè)稅改增值稅前后流轉(zhuǎn)稅負臨界點的概念，認為只要建筑業(yè)毛利率小于47.9%時，“營改增”后對建筑企業(yè)有利。并且根據(jù)實證研究發(fā)現(xiàn)我國建筑企業(yè)的毛利率均不超過30%，得出“營改增”必然可以使整個建筑行業(yè)享受到減稅的結(jié)論。
但是這一結(jié)論在古建筑修繕這一建筑行業(yè)的細分卻并不一定適用。其一，他們假設材料占總成本的65%，并假設這65%的材料均可以17%的稅率抵扣。而實際上，在古建筑修善業(yè)中，修繕費用主要是人工費，材料所占比率只有40%。同時，在材料中占比較大的沙、石、木料、以及其他古建筑修復的特殊材料均無法按17%抵扣。其二，他們還假設所有的材料都可以獲得抵扣發(fā)票，但是由于古建筑修繕業(yè)生產(chǎn)要素繁雜，使用原材料品種多，單個品種數(shù)量少，為了保證古建筑的最大程度復原，選用材料多為原始建筑材料，而非大型供應商批量生產(chǎn)原材料，供應者也多為小作坊或舊料收購者，能夠獲得可抵扣發(fā)票的比率更小。
因此，對于“營改增”對古建筑修繕業(yè)的影響還需要重新建模分析。以潘世恩故居及周邊修繕工程為例，根據(jù)完工統(tǒng)計，修繕成本中材料所占比率約為40%，其中能夠抵扣部分占20%-30%（以25%計）。參考徐阿水（2013）關于“營改增”對建筑業(yè)利潤影響的實證研究中的數(shù)學模型：
建筑業(yè)營業(yè)稅率為3%，市區(qū)項目附加稅率為12%，營業(yè)稅及附加綜合稅率為3.36%，增值稅率為11%，企業(yè)所得稅為25%。若潘世恩故居修繕工程項目合同總價為X，含稅成本為Y，可抵扣的成本比例為m%。那么“營改增”前按營業(yè)稅征收后的凈利潤為：
（1）
“營改增”后按增值稅征收后的凈利潤為
（2）
當（1）=（2）時，m%=69.73%。說明可抵扣部分只有超過69.73%，才能實現(xiàn)減稅和凈利潤增加。然而在潘世恩故居修繕工程中僅僅人工費就占了40%，而可抵扣的材料只有20%-30%，遠低于69，73%。當m%=25%時，凈利潤減少（1）-（2）=5.97%X。可見，營改增后，潘世恩故居修繕項目凈利潤大大下降了。
二、“營改增”對古建筑修繕業(yè)影響的定性分析
（一）人工成本更高
古建筑修繕屬于建筑業(yè)中的精細工種，成本中人工費所占的比例超過一般建筑業(yè)的30%達到了40%，同時對于工人的工藝水平要求更高，工程質(zhì)量要求更加嚴格。近年來，建筑業(yè)綜合人工成本單價漲幅達到49.5%，技術(shù)工種的漲幅更甚。而企業(yè)本身的這些高額的人工費按照現(xiàn)行增值稅制無法抵扣。即使是少量勞務派遣和建筑分包的部分，并未納入“營改增”試點，亦無法抵扣，即使可以抵扣，這些幾乎沒有進項稅額的行業(yè)也會將增值稅額轉(zhuǎn)嫁到施工企業(yè)上。
（二）生產(chǎn)要素更加繁雜
古建筑修繕業(yè)的生產(chǎn)要素較之一般建筑業(yè)更加復雜，更加容易造成抵扣鏈斷裂。其一，原材料中存在較多的增值稅免稅項目，保護農(nóng)民等小生產(chǎn)者的同時加重了施工企業(yè)的負擔；其二，原材料采購的對象中個體私營的企業(yè)較多，難以提供正規(guī)的可抵扣發(fā)票；其三，由于修繕分工的細化，施工中的小規(guī)模分包單位、機械租賃單位多為小規(guī)模納稅人，使抵扣存在差額。
（三）建設周期更長
1、 折舊抵扣問題
多數(shù)從事古建筑修繕的建筑企業(yè)為了專業(yè)化施工和評定資質(zhì)，已經(jīng)在此次稅改之前完成了大規(guī)模的固定資產(chǎn)購置。但是按照目前的試點辦法，以前年度購置的固定資產(chǎn)不得作為進項稅額抵扣，這也成為稅負不降反增的原因之一。
2、 資金周轉(zhuǎn)問題
在營業(yè)稅制下，企業(yè)可以通過延期付款的方法緩解資金壓力。但是在增值稅制下，驗工結(jié)算即已形成銷項稅額，若延期支付應付款項將無法取得足額進項抵扣額。這種時間差會造成施工企業(yè)的實際稅負增加，甚至威脅到企業(yè)的現(xiàn)金周轉(zhuǎn)。
三、古建筑修繕業(yè)“營改增”具體的對策
為了保證人工費在抵扣鏈中不脫節(jié)，對于公司投入的人工費部分，建議劃分為不同類型，例如施工人員、行政人員、管理人員等。對于施工人員的人工費部分制定一定的進項抵扣政策，與其他人員工資區(qū)別核算；對于勞務公司的人工費部分，建議劃入稅改試點范圍中來，并實行“高出部分即征即退”的優(yōu)惠政策。
由于行業(yè)上下游大量小規(guī)模納稅人的存在，建議改革過渡期在逐步規(guī)范材料市場的同時，對古建筑修繕業(yè)及其上下游企業(yè)統(tǒng)一按小規(guī)模納稅人征稅。對取得地材非專用發(fā)票的企業(yè)，可仿照農(nóng)產(chǎn)品增值稅進項稅額的抵扣方式，按13%或某一更合理的稅率抵扣。
對于企業(yè)原有的固定資產(chǎn)，可根據(jù)剩余凈值進行分級，并按照級數(shù)規(guī)定可抵扣年限。
鑒于與古建筑修繕業(yè)相關的產(chǎn)業(yè)和部門非常廣泛，建議各個行業(yè)的稅改配套進行，以減少震動。
